Neue BFH-Rechtsprechung bei Zuschüssen zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn

black smartphone near person
Foto von Headway

Das Lohnsteuerrecht sieht diverse Steuerbefreiungsvorschriften vor, z. B. die Sachbezugsfreigrenze, den Rabattfreibetrag oder bei Zuschüssen für die Unterbringung von Kindern bzw. Leistungen des Arbeitgebers im Rahmen der betrieblichen Gesundheitsförderung.

Fahrtkostenzuschuss

Nach Maßgabe von § 40 Absatz 2 EStG können Sie Fahrtkostenzuschüsse für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit einem Pauschsteuersatz von 15% erheben, soweit diese Zuschüsse zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden und sie den Betrag nicht übersteigen, den Ihr Arbeitnehmer im Rahmen seiner persönlichen Einkommensteuererklärung als Werbungskosten geltend machen könnte.

Formulierung

Unklar ist, wie die Formulierung „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ zu verstehen ist. Der Bundesfinanzhof (BFH) hatte sich jüngst mit der Frage auseinanderzusetzen, wie eng diese Formulierung auszulegen ist. Unklar war, ob die Möglichkeit der Pauschalversteuerung vom Arbeitgeber in Anspruch genommen werden kann, wenn ein Fahrtkostenzuschuss des Arbeitgebers aus einer freiwilligen Sonderzahlung, z. B. Urlaubsgeld oder Weihnachtsgeld, finanziert wird und der Arbeitnehmer im arbeitsrechtlichen Sinne keinen Rechtsanspruch auf diese Sonderzahlung geltend machen kann.

Fall vor dem BFH

Im strittigen Sachverhalt gewährte ein Arbeitgeber einen Fahrtkostenzuschuss für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, der nach Maßgabe von § 40 Absatz 2 EStG pauschal versteuert wurde. Die Auszahlung dieses Fahrtkostenzuschusses erfolgte zum Jahresende durch Verrechnung mit einem Weihnachtsgeld als freiwilliger Sonderzahlung des Arbeitgebers. Der unverbrauchte Restbetrag dieser Sonderzahlung wurde der Lohnversteuerung unterworfen und über die Lohn- und Gehaltsabrechnung ausgezahlt.

Im Rahmen einer Lohnsteueraußenprüfung vertrat das Betriebsstättenfinanzamt die Auffassung, der Fahrtkostenzuschuss könne nicht gemäß § 40 EStG pauschal versteuert werden, weil der Zuschuss nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt wurde. Dabei berief sich das Finanzamt auf R 3.33 Absatz 5 Satz 6 LStR, wonach eine zusätzliche Leistung des Arbeitgebers ausdrücklich dann nicht vorliegt, wenn diese unter Anrechnung auf eine freiwillige Sonderzahlung, z. B. Weihnachtsgeld, geleistet wird.

Urteil

Die Richter am BFH vertreten mit Urteil vom 1.10.2009 (Az.: VI R 41/07) im Gegensatz zur Finanzverwaltung die Auffassung, dass auf den arbeitsrechtlichen Lohnanspruch des Arbeitnehmers abzuzielen ist. Wenn Sie als Arbeitgeber eine freiwillige Sonderzahlung gewähren, auf die Ihre Arbeitnehmer keinen Rechtsanspruch haben, gelten die formalen Voraussetzungen für die Pauschalversteuerung als erfüllt. Die zusätzlichen Lohnbestandteile müssen nach Auffassung des BFH zu den Lohnzahlungen hinzukommen, die arbeitsrechtlich geschuldet werden – entweder durch Vereinbarung oder durch dauernde Übung.

Zuschüsse liegen auch dann vor, wenn sie statt anderer, freiwillig geleisteter Bezüge und Vorteile erbracht werden. Unter „ohnehin geschuldetem Arbeitslohn” sind Bezüge zu verstehen, auf die zumindest im Zeitpunkt der Zahlung ein verbindlicher Rechtsanspruch besteht. Freiwillige Lohnzahlungen lassen sich dagegen nach Maßgabe von § 40 Absatz 2 Satz 2 EStG als nicht „geschuldeter” Arbeitslohn in Zuschüsse umwandeln, die der Pauschalversteuerung unterworfen werden können bzw. steuerfrei sind.

Auswirkungen

Die neue BFH-Rechtsprechung hat nicht nur Auswirkungen auf die Pauschalversteuerung von Fahrtkostenzuschüssen, sondern darüber hinaus auf: Kindergartenzuschüsse (vgl. § 3 Nr. 33 EStG): zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen Leistungen des Arbeitgebers im Rahmen der betrieblichen Gesundheitsförderung (vgl. § 3 Nr. 34 EStG): zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustands und der betrieblichen Gesundheitsförderung, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung und Zielgerichtetheit den Anforderungen der §§ 20 und 20 a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 500 € im Kalenderjahr nicht übersteigen Auch bei diesen Rechtsnormen kann die Steuerbefreiung selbst dann in Anspruch genommen werden, wenn die Finanzierung aus freiwilligen Sonderzahlungen des Arbeitgebers erfolgt.

Betriebliche Sonderzahlung

Wenn Ihr Arbeitnehmer hingegen einen Rechtsanspruch auf die Zahlung einer betrieblichen Sonderzahlung hat, z. B. auf Grund einer tarifvertraglichen Vereinbarung, einer Betriebsvereinbarung oder einer arbeitsvertraglichen Einzelvereinbarung, kommt die Steuerbefreiungsvorschrift nicht zur Anwendung. In diesem Fall handelt es sich um Arbeitslohn, den Sie sowohl der Lohnversteuerung als auch der Verbeitragung zur Sozialversicherung unterwerfen müssen.

Unterbringung

Das gleiche gilt, wenn der Kindergartenzuschuss für die Unterbringung eines nicht schulpflichtigen Kindes geleistet wird. Auch in diesem Fall handelt es sich um steuerpflichtigen Arbeitslohn. Der Arbeitnehmer hat aber die Möglichkeit, die Aufwendungen als so genannte erwerbsbedingte Kinderbetreuungskosten (vgl. § 9c EStG) im Rahmen der persönlichen Einkommensteuererklärung als Werbungskosten geltend zu machen. Im Ergebnis hat die neue BFH-Rechtsprechung zur Folge, dass die vorgenannten Steuerbefreiungs- und Pauschalierungsvorschriften auch dann in Anspruch genommen werden können, wenn eine Verrechnung mit Sonderleistungen des Arbeitgebers erfolgt, auf die Ihre Arbeitnehmer keinen arbeitsrechtlichen Anspruch haben.

Von Volker Hartmann

Diplom-Finanzwirt (FH), Hamburg

Quelle: LOHNPRAXIS • NR. 4 • April 2010

Melde dich jetzt zum HRM Newsletter an